РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
№ 3-2696 от 20.11.2015 г. Относно: формиране на облагаем оборот и наличие на основание за регистрация по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

   Според изложеното в запитването, дружеството не е регистрирано по реда на ЗДДС. Същото е собственик на недвижим имот, представляващ поземлен имот с площ от 883.00 кв.м, с идентификатор 14218.860.10 по кадастралната карта и кадастралните регистри, одобрени със Заповед РД-18-64/26.10.2007г. на изпълнителния директор на АГКК, адрес на имота – местност „……”, трайно предназначение на територията – земеделска, начин на трайно ползване за друг вид застрояване. В поземления имот са построени две сгради, както следва: сграда със застроена площ от 141.00 кв.м с предназначение жилищна сграда - еднофамилна, брой етажи – 2 и сграда със застроена площ 43.00 кв.м, предназначение хангар, депо, гараж, брой етажи – 1. В обобщение дружеството притежава урегулиран поземлен имот (УПИ) с построени в него сгради, които отговарят на изискването на § 1, т.5, б. „б” от Допълнителните разпоредби на ЗДДС за нови сгради, като разрешението за ползването на имота е издадено през месец март 2011г., като 60-те месеца изтичат през месец март 2016г. Дружеството желае да сключи договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката – УПИ и сгради, като лизингополучателят ще заплаща равни месечни вноски за срок от 60 месеца, като сделката ще бъде за обща стойност над 50 000.00 лв.

   Предвид изложеното се поставят следните въпроси:
1. При сключването на договора за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката следва ли дружеството да се регистрира по реда на ЗДДС след като сборът от всички плащания е над 50 000.00 лв. и сградите са нови по смисъла на § 1, т. 5, б. „б” от ДР на ЗДДС?
2. При положение, че дружеството се регистрира по ЗДДС, върху вноските, които се дължат за заплащане от лизингополучателя след датата на регистрация, ще се дължи ли данък върху добавената стойност?
3. При сключване на договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката, ще възникне ли задължение за регистрация на дружеството при положение, че сборът от всички плащания (60 бр. вноски) е над 50 000.00лв., но сградите не са нови по смисъла на ЗДДС и стойността на УПИ-то е под 50 000.00лв.?
4. При сключване на договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката, ще възникне ли задължение за регистрация на дружеството при положение, че сборът от всички плащания (60 бр. вноски) е над 50 000.00лв., но сградите не са нови по смисъла на ЗДДС и стойността на УПИ-то е над 50 000.00 лв.?
5. При положение, че дружеството се регистрира по ЗДДС при условията на въпроси 3 и 4, върху вноските, които се дължат за заплащане от лизингополучателя след датата на регистрация, ще се дължи ли данък върху добавената стойност?
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС, обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 79 от 13.10.2015 г.) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15.09.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 1 от 06.01.2015 г.) изразяваме следното становище:
На регистрация по ЗДДС подлежи всяко лице, което извършва независима икономическа дейност. Съгласно разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от закона задължение за регистрация възниква, когато данъчно задълженото лице достигне облагаем оборот 50 хил. лв. или повече за период, не по-дълъг от последните 12 (дванадесет) последователни месеца преди текущия. Това не означава, че непременно трябва да е изтекъл период от дванадесет месеца, за да възникне задължението за регистрация, а единствено, че този период не може да бъде по-дълъг от 12 месеца. Важно е да се отбележи също, че не всеки реализиран от лицето оборот представлява облагаем оборот.
Облагаемият оборот е дефиниран в чл. 96, ал. 2 от ЗДДС. В него се включват данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, а не реалният приход от извършването им. По - конкретно, в облагаемия оборот се включват:
- облагаемите доставки, включително тези с нулева ставка;
- авансовите плащания (цялостни или частични), с изключение на авансовите плащания, получени преди възникване на данъчното събитие при вътреобщностните доставки (чл. 96, ал. 4 от ЗДДС);
- доставките на финансови и застрахователни услуги, които са освободени доставки.
В размера на облагаемия оборот не се включват доставките на финансови и застрахователни услуги, когато не са свързани с основната дейност на лицето, както и доставките на дълготрайни материални и нематериални активи, използвани в неговата дейност. Не се включват в облагаемия оборот и доставките, по които данъкът е изискуем от получателя по чл.82, ал.2 и ал.3 от закона.
Следва да се отбележи, че при определянето на облагаемия оборот се взема предвид данъчният режим на доставките към датата на възникване на данъчното събитие или към датата на плащането, преди да е възникнало данъчното събитие по доставката.
Съгласно чл. 73, ал. 1 от ППЗДДС всички данъчно задължени лица след изтичане на календарния месец са длъжни да определят за предходните 12 месеца преди текущия облагаемия си оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от закона.
На основание разпоредбата на чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС за доставка на стока се смята и фактическото предоставяне на стока по договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката; тази разпоредба се прилага и когато в договора за лизинг е уговорена само опция за прехвърляне на собствеността върху стоката и сборът от дължимите вноски по договора за лизинг, с изключение на лихвата по чл.46, ал.1, т.1, е идентичен с пазарната цена на стоката към датата на предоставянето.
Съгласно разпоредбата на чл.25, ал. 3, т.1 от ЗДДС данъчното събитие възниква на датата на фактическото предоставяне на стоката по чл.6, ал.2, с изключение на случаите по ал.8. Това на практика означава, че в случаите на договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката възниква едно данъчно събитие на датата на фактическото предоставяне на вещта от лизингодателя на лизингополучателя, независимо от срока на договора и броя на дължимите месечни вноски.
Доставките, свързани със земя и сгради, са регламентирани в Глава четвърта от ЗДДС и по-конкретно в разпоредбата на чл. 45 от същия закон.

   Съгласно чл. 45, ал. 1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда. Същевременно, в разпоредбата на чл. 45, ал. 5, т. 1 от същия закон е указано, че разпоредбата на ал. 1 не се прилага по отношение на прехвърлянето на правото на собственост върху урегулиран поземлен имот по смисъла на Закона за устройство на територията (ЗУТ), с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови. Определение на понятието „прилежащ терен” е дадено в § 1, т. 6 от ДР на ЗДДС, съгласно което „прилежащ терен“ е сумата от застроената площ по смисъла на ЗУТ и площта около застроената площ, определена на база отстояние 3 м от външните очертания на всяка от ограждащите стени на първия надземен етаж или на полуподземния етаж на сградата, в рамките на урегулирания поземлен имот. По силата на чл. 45, ал.3 от ЗДДС доставката на прилежащия терен в данъчен аспект се разглежда като отделна доставка, въпреки невъзможността същият да е самостоятелен предмет на прехвърлителна сделка. За останалата част от урегулирания поземлен имот (без прилежащия терен) е приложима разпоредбата на чл.45, ал.5, т.1 от закона, т.е. налице е облагаема доставка.
На основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях, са освободени доставки.
Определението за „сгради, които не са нови“ се извежда по аргумент за противното от определението, дадено в § 1, т. 5 от ДР на закона. С визираната норма е определена дефиниция за „нови сгради“, а именно:
а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност „груб строеж“ или;
б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.
С разпоредбата на чл. 45, ал. 7 от ЗДДС се създава право на избор от страна на доставчика доставките по ал. 1, 3 и 4 да се третират като облагаеми такива.
Следва да се има предвид, че основният режим на доставките по чл.45, ал.1, ал.3 и ал.4 от ЗДДС е „освободена доставка”. Поради това, когато едно лице осъществи такива доставки преди датата си на регистрация по закона, то същите не формират облагаем оборот. Правото на избор доставките по чл. 45, ал.1, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДС да бъдат облагаеми може да се упражни от регистрирано по закона лице, по повод конкретна доставка, осъществена в това му качество.

   С оглед изложената нормативна уредба, имайки предвид, че поземленият имот е урегулиран, следва да се обобщи, че в конкретния случай за дружеството ще възникне задължение за регистрация по ЗДДС когато към датата на фактическото предоставяне на недвижимия имот на лизингополучателя сградите са нови по смисъла на ЗДДС и сборът от дължимите вноски по договора за лизинг е над 50 000.00лв. Задължение за регистрация ще възникне и в случая, когато към датата на фактическото предоставяне на недвижимия имот на лизингополучателя сградите са стари по смисъла на ЗДДС и стойността на УПИ-то без прилежащия терен към старите сгради е над 50 000.00 лв. В тези случаи, след регистрацията на дружеството по ЗДДС, при получаване на дължимите вноски по договора за лизинг няма да възникне задължение за начисляване на данък върху добавената стойност.
При определянето на облагаемия оборот по чл. 96 от закона от значение е обстоятелството дали недвижимият имот, предмет на договора за лизинг е използван в дейността на дружеството предвид разпоредбата на чл. 96, ал. 3 от ЗДДС, като за формирането на същия са релевентни и извършени от дружеството други облагаеми доставки по смисъла на закона. Освен това е необходимо да се установи дали доставката на финансовата услуга по чл. 46, ал. 1, т.1 от ЗДДС - отпускане на кредит при доставка на стоки при условията на договор за лизинг е свързана с основната дейност на дружеството. По отношение на съдържанието на понятието „основна дейност” за целите на чл. 96 от ЗДДС е изразено становище на изпълнителния директор на НАП с писмо изх. №91-00-114/18.04.2008г., което може да се намери на сайта на НАП на електронен адрес – www.nap.bg.

   Директор на Дирекция ОУИ „Велико Търново“: (п) (не се чете)