РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
№ М-24-36-22 от 22.10.2018 г. Относно: прилагане разпоредбата на чл. 102, ал. 4 във връзка с чл. 96, ал. 1, изречение второ от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) при неподадено заявление за регистрация в срок при надхвърляне на облагаемия оборот от 50 000 лв.

НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

   Във Ваше писмо, постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите и заведено с вх. №……………..2018 г., е изложена следната фактическа обстановка:
„……………….“ ЕООД (дружество/то) е получило Разрешение за строеж №……… .2018 г., което е влязло в сила на 16.03.2018 г., за строителство на жилищна сграда.
На 13.03.2018 г. между дружеството, като продавач-изпълнител, физическо лице, като купувач-възложител и друго дружество-строител е сключен предварителен договор за продажба на право на строеж на недвижим имот и извършване на строителни услуги, на обща стойност 56 990 евро. Договорено е авансово плащане в размер на 33 194 евро (64 921,82 лв.), което следва да бъде заплатено в срок до 15.03.2018 г.

   На 14.03.2018 г. в банковата сметка на дружеството е постъпила сума в размер на 64 922 лв., преведена от физическото лице – купувач, с посочено основание за превода – „покупка на апартамент“. Съгласно предварителния договор за покупко-продажба продавачът-изпълнител се е задължил да прехвърли на купувача-възложител правото на собственост върху обектите с нотариален акт в деня на учредяване на правото на строеж за цялата сграда, преди издаване на Акт-15 за сградата, като първоначално на купувача-възложител ще му бъдат прехвърлени съответните идеални части от недвижимия имот, върху който ще бъде изградена сградата.
На 23.03.2018 г. дружеството е подало заявление за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. В резултат на предоставените документи на дружеството е установен общ облагаем оборот в размер на 64 922 лв., достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, на дата 14.03.2018 г. Заявлението за регистрация е подадено след изтичане на законоустановения с чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС срок, т.е. след 21.03.2018 г. Дружеството е регистрирано по ЗДДС с Акт за регистрация на 05.04.2018 г.
За периода от 14.03.2018 г., когато лицето е превишило облагаемия оборот за задължителна регистрация по ЗДДС, до 05.04.2018 г., когато е регистрирано по закона, е установено, че по банковата сметка на дружеството са постъпили и други суми от физически и юридически лица, по предварителни договори за продажба на право на строеж и строителство, в общ размер на 883 770 лв., представляващи авансови плащания.

   След извършена проверка в Имотен регистър на Агенцията по вписванията е установено, че до датата на регистрация на дружеството по ЗДДС (05.04.2018 г.) няма вписани прехвърляния на недвижими имоти и вещни права върху стока (като право на строеж) по партидата на дружеството. Установено, е че през периода не са извършвани строителни услуги, а единствено са получени авансови плащания във връзка с договорени бъдещи облагаеми доставки между страните по договора.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следния въпрос:
Следва ли да бъдат определени задължения по ЗДДС, на основание нормата на чл. 102, ал. 4 от закона, за получените от дружеството авансови плащания, по предварителни договори за покупко-продажба на право на строеж на недвижими имоти и строителни услуги, за периода от 14.03.2018 г. до датата на регистрация по ЗДДС, предвид разпоредбата на чл. 25, ал. 8 от с.з.?

   Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по направеното запитване:
Съгласно разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.
Предвид полученото от дружеството плащане в размер на 64 922 лв., постъпило от физическо лице на 14.03.2018 г., с което е достигнат и надхвърлен облагаемият оборот от 50 000 лв. и на основание изречение второ на горецитираната разпоредба, за дружеството е възникнало задължение за подаване на заявление за регистрация по закона в 7-дневен срок от датата на получаване на плащането или до 21.03.2018 г. Видно от датата на подаване на заявлението за регистрация - 23.03.2018 г., същото е подадено от дружеството след изтичане на срока по чл. 96, ал. 1, изр. второ от закона.

   Разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС регламентира реда за определяне на данъчните задължения на лицата в хипотезата по чл. 96, ал. 1 в случаите, когато са били длъжни, но не са подали заявление за регистрация в срок. Съгласно нормата в тези случаи се приема, че лицето дължи данък за облагаемите доставки, с които надхвърля облагаемия оборот от 50 000 лв., от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. За облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот, се дължи данък. Лицето дължи данък и за получените облагаеми доставки на услуги, за които данъкът е изискуем от получателя, и за облагаемите вътреобщностни придобивания, осъществени през този период.
Тази норма е специална и цели защита на фиска от неправомерно увреждане при недобросъвестно поведение на лицата – неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС в срок, при което същите не начисляват данък върху добавената стойност за част от доставките, относно които при спазване на закона бе следвало да начислят такъв в качеството си на регистрирани по закона лица. По силата на цитираната норма лицата стават задължени за данъка, въпреки че нямат статут на регистрирани по закона. Нормата има до голяма степен санкционен характер. Предвид тези ѝ характеристики същата следва да се тълкува стриктно и данък следва да се начисли само във връзка с данъчните събития, посочени в хипотезата ѝ. За да възникне задължение за данък, облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот, следва да е извършена от лицето (виж и ал. 2), облагаемите доставки на услуги, за които данъкът е изискуем от получателя, следва да са получени от същия, а облагаемите вътреобщностни придобивания следва да са осъществени през този период (от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация). В нормата не е предвидено начисляване на данък за получените авансови плащания за този период.

   По отношение на получените авансови плащания от нерегистрирани по ЗДДС лица приложение намира разпоредбата на чл. 25, ал. 8 от закона, съгласно която, когато нерегистрирано по този закон лице получи авансово плащане по облагаема доставка и фактически извърши тази доставка след датата на регистрацията си по този закон, смята се, че полученото авансово плащане съдържа данъка, който става изискуем на датата, на която става изискуем данъкът по доставката. Считам, че тази норма като специална относно начисляването на ДДС във връзка с получени авансови плащания от нерегистрирани лица, е приложима и в хипотезата на неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС в законоустановения срок.
Сделките по прехвърляне на собственост и вещни права върху недвижими имоти са формални – извършват се с нотариален акт, подлежащ на вписване в имотния регистър. От извършената проверка е видно, че такива доставки, както и доставки на строителни услуги, не са извършени от дружеството.
Предвид изложеното считам, че за получените от дружеството авансови плащания за бъдещи облагаеми доставки чл. 102, ал. 4 от ЗДДС е неотносим и данък не следва да се начислява.

   Зам. изпълнителен директор на НАП: (Александър Георгиев)