РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
№ М-24-36-35 от 16.07.2021 г. Относно: Преотстъпване на данък по чл. 48, ал. 6 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) при условията на чл. 189б от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)

НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

   Във Ваше запитване, препратено по компетентност в ЦУ на НАП и заведено с вх.№М-24-36-35/15.05.2021 г., отправено във връзка с проверка за установяване на факти и обстоятелства относно изпълнение на условията за преотстъпване на данък по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ при условията на чл. 189б от ЗКПО, е изложена следната фактическа обстановка:
ЕТ „…………….” е регистриран земеделски производител. При извършване на проверката е установено, че са изпълнени условията за преотстъпване на данъка в размер 31 хил. лв., деклариран в годишната данъчна декларация (ГДД) по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2016 г. Преотстъпеният данък за 2016 г. е инвестиран в телескопичен товарач на стойност 106 хил.лв., съгласно фактура от 31.10.2017 г.
На едноличния търговец e извършена ревизия, приключила с издаването на Ревизионен акт (РА) от 17.03.2017 г., с който е установен допълнително начислен данък в общ размер на 18 хил.лв. (за 2013 г. – 2 хил.лв., за 2014 г. – 10 хил.лв., за 2015 г. – 6 хил.лв.). С ревизионния акт е установено право на преотстъпване на допълнително установения недеклариран данък за 2013 г., 2014 г. и за 2015 г. Допълнително установеният данък е инвестиран през 2017 г. в покупката на горецитирания телескопичен товарач. До 31.12.2018 г. проверяваното лице не е инвестирало преотстъпен данък по РА в други дълготрайни активи.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Може ли закупеният телескопичен товарач на стойност 106 хил.лв. през 2017 г. да се използва като инвестиция на допълнително установения преотстъпен данък в общ размер 18 хил. лв. с РА, т.е. може ли разликата над задължението за инвестиране на преотстъпен данък за 2016 г. да се приеме като инвестиране на допълнително установения преотстъпения данък по РА? Допустимо ли е в един и същи актив да бъде инвестиран преотстъпен данък за 2016 г. и за 2017 г. съгласно нормата на чл. 1896, ал.2, т. 9, б. „г” от ЗКПО?
2. Може ли допълнително установения преотстъпен данък с РА за периода 2013 г. – 2015 г., т.е. за три години, да бъде инвестиран само в един дълготраен материален актив или следва да бъде инвестиран в три нови материални дълготрайни актива?
3. В случай че закупеният телескопичен товарач на стойност 106 хил.лв. през 2017 г. не може да се използва като инвестиция на допълнително установения преотстъпен данък в общ размер 18 хил.лв., с какъв данъчен документ следва да бъде възстановен дължимият данък в републиканския бюджет?
4. 3а какъв период следва да бъдат определени дължимите лихви?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по направеното запитване:
По първи и втори въпроси:
Съгласно чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски стопани, за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията на ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък, под формата на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ на земеделски стопани.
На основание чл. 171, ал. 1 от ЗКПО данъчно задължено лице, на което е преотстъпен корпоративен данък в минала година, има право на преотстъпване и за допълнително установения недеклариран корпоративен данък за съответната минала година, при условие че изпълни всички изисквания, предвидени в глава 22 „Преотстъпване и освобождаване от облагане с корпоративен данък“. Срокът за изпълнението на тези изисквания започва да тече от датата на установяване на допълнителния данък.
Едноличният търговец може да се възползва от възможността за преотстъпване на данък по чл. 189б от ЗКПО, при условие че са изпълнени изискванията на тази правна норма. С оглед правомерното преотстъпване на данъка следва да са изпълнени едновременно условията, регламентирани в чл. 189б, ал. 2, т. 1-9 от ЗКПО, като относимите към поставените въпроси са изискванията по т. 1, т. 4 и т. 9.
Съгласно чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
В конкретния случай, допълнително начисленият данък е установен с издаването на ревизионен акт от 17.03.2017 г. и следва да се приеме, че условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 и 171, ал. 1 и 2 от ЗКПО за преотстъпване на до 60 на сто от допълнително установения данък за 2013 г., 2014 г. и 2015 г. е изпълнено, доколкото този данък е инвестиран още през 2017 г. в закупуване на нова земеделска техника, необходима за извършване на дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция.
Закупеният телескопичен товарач през 2017 г. може да се използва като инвестиция на допълнително установения недеклариран данък за съответните минали години (2013 г., 2014 г. и за 2015 г.), като инвестирането на този данък във въпросния актив следва да е съобразено с изискванията за максимален интензитет на помощта под формата на преотстъпен корпоративен данък, предвидени в чл. 189б, ал. 2, т. 4 във връзка с чл. 171, ал. 1 и 2 от същия закон.
По отношение на изпълнение на изискванията на чл. 189б, ал. 2, т. 9 от ЗКПО следва да бъде съобразено становище на ЦУ на НАП с № 15-00-17#1/08.04.2021 г.
Разпоредбата на чл. 189б, ал. 2, т. 9 от ЗКПО регламентира, че за активите по т. 1 (нови сгради и нова земеделска техника) земеделският стопанин не може да е получател (бенефициент) по някоя от изредените помощи. С ограничението на чл. 189б, ал. 2, т. 9 от ЗКПО се цели избягване на двойно публично финансиране за едни и същи приемливи разходи, които в случая са активите по т. 1 на същата разпоредба – нови сгради и нова земеделска техника. Доколкото разпоредбите на чл. 189б, ал. 2, т. 9, б. „а“ – „в“ от ЗКПО не са относими към поставения въпрос, тук ще бъде разгледано само ограничението по б. „г“ на посочения законов текст.
Видно от формулировката, използвана в чл. 189б, ал. 2, т. 9, б. „г“ от ЗКПО, ограничението по тази разпоредба се отнася за всяка друга публична финансова помощ, различна от преотстъпен корпоративен данък по реда на чл. 189б от същия закон, от националния бюджет и/или от бюджета на Европейския съюз, по която земеделският стопанин е бенефициент за активите, в които следва де се инвестира преотстъпеният корпоративен данък. Казано с други думи, тази разпоредба следва да се разбира в смисъл, че ограничението се отнася до други схеми за публична помощ, по които земеделският стопанин е бенефициент за активите, в които следва да се инвестира преотстъпеният корпоративен данък, т.е. помощта по чл. 189б от ЗКПО не може да се натрупва с помощи по други схеми за помощ за същите приемливи разходи.
Предвид цитираните разпоредби, считам, че условието на чл. 189б, ал. 2, т. 9, б. „г“ от ЗКПО ще е изпълнено, тъй като е допустимо един и същи актив, закупен през 2017 г. (телескопичен товарач), да удовлетвори изискването за инвестиране както на декларирания преотстъпен данък за 2016 г., така и на допълнително установения с РА от 2017 г. данък за 2013 г., 2014 г. и 2015 г., за който лицето има право на преотстъпване на основание чл. 171, ал. 1 от ЗКПО и чието инвестиране е извършено в срока съгласно ал. 2 на същата разпоредба.
В допълнение, за да бъде признато правото на преотстъпване на данък по реда на чл. 189б от ЗКПО, е необходимо да бъдат изпълнени и всички останали изисквания на тази разпоредба, както и общите изисквания на глава двадесет и втора, раздел I (чл. 166-173) и на чл. 182, ал. 5 от ЗКПО.
По трети и четвърти въпроси:
При допускане (извън хипотезата на описания случай), че не са изпълнени изискванията на глава 22 от ЗКПО за използване (разходване) на преотстъпен данък, последният се дължи в пълния му размер по общия ред на закона за годината, за която е възникнал (чл. 173, ал. 1 от ЗКПО).
Съгласно чл. 9 от ЗКПО за невнесените в срок дължими данъци, включително за авансовите вноски, се дължат лихви съгласно Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания.
Установяването на дължимостта на данъка и съответните лихви следва да бъде извършено в ревизионно производство, в хода на което да бъде установено неизпълнението на изискванията за използване на преотстъпен данък. Наличието на влязъл в сила ревизионен акт, с който е било допуснато преотстъпване, не е пречка, доколкото с ревизионния акт, с който се установя неизпълнението, се изследват факти и обстоятелства, които са възникнали впоследствие, и които правят преотстъпения корпоративен данък неправомерно ползван.

   Зам. изпълнителен директор на НАП: (Георги Димов)