РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
№ 3-1502 от 11.12.2023 г. ОТНОСНО: Прилагане на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) по отношение на социална придобивка – ваучери за храна

НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

   Според изложеното в запитването, в „Х“ АД е взето решение от 01.01.2023 г. да бъдат предоставяни ваучери за храна в размер на 200 лв. на наетия персонал по трудови правоотношения и на Изпълнителния директор, който е със сключен договор за управление и контрол на база действително отработено време, т.е. ако има пълен отработен месец ще се предоставят 200 лв.
Дружеството е с едностепенна система на управление, която включва Съвет на директорите в състав от 4 души. Със същите има сключени договори за управление и контрол. На членовете на Съвета на директорите не се предоставят ваучери за храна, защото те нямат „действително отработено време“ и не може да се определи стойността на ваучерите. Самите членове са представили декларация, че се отказват от тази социална придобивка.
Във връзка с изложеното са поставени следните въпроси:
1. Изпълнено ли е условието за „общодостъпност“ на социалните разходи, щом членовете на Съвета на директорите не получават ваучери, като се отказват доброволно от тази придобивка?
2. Ако не е изпълнено условието за „общодостъпност“ и на членовете на Съвета на директорите трябва задължително да се предоставят ваучери за храна, то в пълен размер ли следва да се предоставят ваучерите за храна за съответния месец или на база проведени заседания, за които са изготвени съответните протоколи?
3. Ако не е изпълнено условието за „общодостъпност“, то следва ли със сумата на предоставяните ваучери на основния персонал да се увеличи финансовият резултат за 2023 г. като „разходи несвързани с дейността“?
При така изложената фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на ЗКПО (обн. ДВ бр. 105/2006 г., посл. изм. ДВ бр. 102/2023 г., в редакцията, действаща за 2023 г.) е изразено следното становище:
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работниците и служители и лицата по договор за управление и контрол (наети лица). Съгласно нормата на чл. 204, ал. 1, т. 2, буква „б“ от ЗКПО социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна.
По смисъла на т. 34 на §1 от ДР на ЗКПО „социални разходи, предоставени в натура“, са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда (КТ) и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
Видно от определението, основно изискване е да бъде спазен принципът на общодостъпност. За да се счита за достъпна дадена социална придобивка, тя трябва да е на разположение на всички наети лица, т.е. да може да се ползва по право от всички тях. Предоставянето на социалните придобивки трябва да се базира на ясен критерий. За да се спази принципът на общодостъпност, социалните придобивки трябва да са в еднакъв/съпоставим размер и на еднаква база.
По принцип отношенията между работник и работодател във връзка с разходите за социални придобивки не са зависими от фактическото полагане на труд, което се извършва въз основа на налично трудово правоотношение, но са непосредствено свързани и се развиват между страните по трудовото правоотношение (чл. 1, ал. 1 от КТ). С други думи, предоставянето на социални придобивки е обвързано с наличието на сключен трудов договор/договор за управление и контрол между предприятието и съответното наето лице към момента на предоставяне на тези придобивки.
В настоящия случай за преценка статута на членовете на Съвета на директорите е необходимо да се има предвид следното:
Органите на акционерното дружество, системите за управление, техните правомощия и компетентност са определени в чл. 219 – чл. 244 от ТЗ. При едностепенна система на управление акционерното дружество се управлява и представлява от съвет на директорите, състоящ се от три до девет лица. Съветът на директорите приема правила за работата си и избира председател и заместник-председател от своите членове (чл. 244, ал. 1 и 2 от ТЗ).
Съветът на директорите възлага управлението на дружеството на един или няколко изпълнителни членове, избрани измежду неговите членове, и определя възнаграждението им. Изпълнителните членове са по-малко от останалите членове на съвета (чл. 244, ал. 4 от ТЗ). Отношенията между дружеството и изпълнителен член на съвета се уреждат с договор за възлагане на управлението, който се сключва в писмена форма от името на дружеството чрез председателя на съвета на директорите. Отношенията с останалите членове на съвета могат да се уредят с договор, който се сключва от името на дружеството чрез лице, оправомощено от общото събрание на акционерите, или от едноличния собственик (чл. 244, ал. 7 от ТЗ).
С оглед на цитираната правна норма може да се приеме, че договорът с изпълнителен член на съвета на директорите по чл. 244, ал. 7 от ТЗ има характер на договор за управление и контрол, но обстоятелството, че изпълнителните членове са избрани предполага, че те не се явяват наети лица по смисъла на чл. 204, ал. 1, т. 2, чл.209, ал. 1 и §1, т. 34 от ДР на ЗКПО. В тази хипотеза, член на съвета на директорите не може да бъде определен като работник или служител или като лице, наето по договор за управление и контрол, и съответно той няма качество на „наето лице“ в смисъла, вложен в Част четвърта на ЗКПО. Ако се предоставят ваучери на тези лица, то отчетените в тази връзка счетоводни разходи не могат да бъдат определени като социални разходи, предоставени в натура, по смисъла на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО, защото за такива се смятат само разходите, извършени в полза на наети лица (работници, служители и лица, наети по договори за управление и контрол).
Според изложената фактическа обстановка в настоящия случай на членовете на Съвета на директорите няма да се предоставят ваучери за храна. Това кореспондира с изложената по-горе нормативна уредба, от която е видно, че членовете на Съвета на директорите нямат качество на „наети лица“, при което считаме, че изискването за общодостъпност на социалната придобивка не е компрометирано. За пълнота на изложението следва да се посочи, че този извод няма връзка с депозираните декларации за отказ от членовете на Съвета на директорите, които в случая са ирелевантни.
Извън това е необходимо да се има предвид още, че когато са налице условията, посочени в чл. 209 от ЗКПО, разходите за ваучери за храна в размер до 200 лв. месечно, са освободени от облагане.
Когато не са изпълнени условията за освобождаване от данък по чл. 209 от ЗКПО, данъчната основа за определяне на данък върху разходите е целият размер на начислените разходи за календарния месец, по аргумент на чл. 214, ал. 3 от ЗКПО. Данъчната основа за данъка върху социалните разходи за ваучери за храна е сумата от данъчните основи за месеците на календарната година, като правилата за определянето й се съдържат в чл. 214 от ЗКПО. Ставката на данъка е 10 на сто, като същият се декларира с годишната данъчна декларация и се внася до 30 юни на следващата година (чл. 217, ал.2 от ЗКПО).
В допълнение към горното обръщаме внимание, че считано от 01.01.2024 г. е налице изменение в нормативната уредба по отношение на социалните разходи за ваучери за храна, което следва да бъде съобразено евентуално в следващи отчетни периоди.
По отношение на последния поставен въпрос следва да се има предвид, че в разпоредбата на чл. 206, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО е регламентирано, че разходът и данъкът върху него се признават за данъчни цели в годината на начисляване и не формират данъчна временна разлика по реда на глава осма. Данъкът върху разходите е окончателен.
Когато счетоводно отразените разходи за ваучери за храна, се облагат с окончателен данък, разходите и данъкът върху него се признават за данъчни цели в годината на начисляването. В този смисъл, разпоредбата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО не е приложима, тъй като тези социални разходи са обложени с окончателен данък.

   Директор на Дирекция „ОУИ“ Велико Търново: (п) (не се чете)