В кои случаи се назначава управител или контрольор на предприятие

Галина НИКОЛОВА – юрист

   1. Управление на предприятие по трудов договор
Управителят на дружеството може правомерно да бъде назначен както по трудов договор, така и по договор за управление и контрол. Трудовият договор се сключва и регулира от трудовото законодателство, докато договорът за управление и контрол е специфичен граждански договор, който се регулира от облигационното право. Работодателят е длъжен да уведоми компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) до три дни от сключването на трудовия договор, което по същество представлява регистрация на сключения трудов договор. Ако впоследствие настъпят промени, като прекратяването му например, ТД на НАП също следва да бъде уведомена.
Според естеството и характера на работата, която има да се извършва, следва да се избере по какъв договор да бъде назначен управителят. Когато управителят на предприятието е назначен по трудов договор, то тогава отношенията между него и представляваното от него предприятие се установяват, провеждат и прекратяват по реда на Кодекса на труда (КТ) по стандартните правила, които се прилагат за трудовите правоотношения. Лицето се задължава да предоставя работна сила на предприятието в рамките на определеното работно време, да спазва трудовата дисциплина и да изпълнява трудовите функции, така както са описани в длъжностната характеристика. Срещу това ползва по договора правата, предвидени в трудовото законодателство за работниците и служителите – като право на трудово възнаграждение, право на отпуск, на здравословни и безопасни условия на труд и т.н. Осигуряването и данъчното облагане се провеждат по реда, предвиден в законите за всички останали работници и служители в предприятието.

   2. Управление на предприятие по договор за управление и контрол
Както споменахме по-горе, договорът за управление и контрол е специфичен облигационен договор, с който се предава управлението на едно предприятие като съвкупност от права, задължения и фактически отношения, а управителят се задължава срещу определено възнаграждение да постигне конкретни стопански резултати в рамките на договорения срок или безсрочно. Този вид управление включва формирането и изразяването на волята на самото предприятие при взаимодействието му с други правни субекти.
Когато ще се управлява търговско дружество, договорът за управление и контрол може да бъде сключен въз основа на решение на съвета на директорите, като се възложи на един или няколко негови членове – изпълнителни директори, управлението на дружеството. Изпълнителният директор, респективно – управителят, не може да делегира възложените му по този ред правомощия на друго лице.
Често в практиката се приема, че договорът за управление и контрол се счита за сключен и само по силата на съдебно решение, в което съответното лице е посочено като управител – срещу заплащане на възнаграждение.
Въпреки това е необходимо да се състави и подпише подробен договор за управление и контрол, за да бъдат ясно регулирани правата и задълженията на страните, начините на прекратяването му, както и отговорността при неизпълнение на задълженията по него от страна на възложителя или изпълнителя.
Когато дадено предприятие се управлява по договор за управление и контрол, НАП не се уведомява нито при сключването му, нито при промяна в срока, нито при прекратяване на договора. Това е така, защото не е предвидено нормативно задължение възложителят по такъв договор да го регистрира в НАП.

   Когато договорът за управление и контрол е сключен като граждански, трябва да бъде посочен какъв резултат се очаква и в какви срокове управителят се задължава да престира този резултат. В случая това са всички действия, които следва да бъдат извършени, за да се осъществява ефективно управлението на фирмата. Възложителят има право да изисква от управителя формално спазване на определено работно време, присъствие на дадено работно място, спазване на трудова дисциплина, както и останалите изисквания, предвидени в КТ за трудовите договори по силата на закона. Няма пречка управителят доброволно да се ангажира с подобни задължения. Всички негови задължения по изпълнение на договора за управление и контрол обаче следва да бъдат изрично записани в договора като израз на свободната воля на страните, защото не възникват автоматично с факта на сключването на договора по силата, при условията и по механизмите на КТ, както става при трудовите договори.
Също така необходимо е страните по договора за управление и контрол да уговорят изрично време, през което изпълнителят по договора може да почива (еквивалент на отпуските по трудовото правоотношение), както и евентуално какви социални придобивки ще може да ползва управителят. За да може управителят да бъде освободен от задълженията си по управляване на фирмата за даден период от време по каквито и да било причини, в договора следва да бъдат подробно и изчерпателно регламентирани редът и условията, при които лицето може да се възползва от това.
Правилата за трудовото възнаграждение – като основна заплата, задължителни доплащания за стаж, опит, нощен или извънреден труд и т.н., при договора за управление и контрол не важат. Ето защо условията и редът за изплащане на възнаграждението на управителя следва също да се регламентират в договора. Така например договорът за управление и контрол спокойно може да обхваща и размера, срока, основното възнаграждение, премии и всякакви допълнителни плащания – служебни и социални. Предоставянето на служебен автомобил и покриване на разходите му за ползване, предоставянето и ползването на служебен мобилен телефон, условията, лимитът и начинът за заплащането на служебните разговори, поемането на разноски за наем на квартира, ако управителят не разполага с лично жилище в населеното място и др., също може да се уговорят в договора за управление и контрол.
Изрично следва да се уговори и заплащането на командировъчните разходи – пътни, квартирни и дневни пари, в случаите, когато изпълнението на договора за управление и контрол налага служебни пътувания в страната и чужбина. В този аспект също не се прилагат автоматично разпоредбите на трудовото законодателство за командироване на работниците и служителите. Ако лицето не пътува регулярно във връзка с изпълнението на договора, а това се случва сравнително рядко и инцидентно, тези разходи могат да бъдат наредени и със заповед на възложителя.
Условията и основанията за прекратяване на договора за управление и контрол също трябва да бъдат изрично уговорени в него – като например срок на предизвестие, обезщетения при освобождаването и т.н. Основанията, предвидени в КТ за прекратяване на трудовия договор, не се прилагат автоматично към този специфичен облигационен договор. Това не означава, че не могат да бъдат изрично уговорени идентични по съдържание основания за прекратяване. Те обаче трябва да бъдат записани и подробно регламентирани в самия договор.

   3. Видове данъци, които се дължат
По отношение на данъчното облагане договорите за управление и контрол са приравнени към трудовите правоотношения. “Трудови правоотношения” са и правоотношенията по договори за управление и контрол, включително с членовете на управителни и контролни органи на предприятия. Това определение, регламентирано в § 1, т. 26, б. “з” от допълнителните разпоредби на Закона за данъка върху доходите на физическите лица (ДР на ЗДДФЛ), е приложимо само по отношение на данъчното облагане на управителите. Договорите за управление и контрол, сключени като извънтрудови правоотношения, си остават облигационни договори, чието сключване и съдържание се регулира от гражданското законодателство и разпоредбите на КТ нямат отношение към тях. Годишната данъчна основа по тези договори обаче вече се определя според разпоредбите на чл. 24 и 25 от ЗДДФЛ, по които се определя данъчната основа за трудовите правоотношения, вместо според чл. 29 и чл. 30 от ЗДДФЛ, които се прилагат за лицата, които упражняват дейност по извънтрудови правоотношения – по граждански договор.
Данъчното третиране на договорите за управление и контрол като трудови правоотношения означава, че при образуването на облагаемия доход не се вадят нормативно признати разходи по реда на чл. 29 от ЗДДФЛ.
Облагаемият доход от стопанска дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, се определя, като придобитият доход от възнаграждения по извънтрудови правоотношения се намалява с разходите за дейността. Приравняването на договора за управление и контрол към трудов договор изключва прилагането на тази разпоредба по отношение данъчното облагане на управителите.
От друга страна, обхватът на доходите, които се изключват от облагаемия доход, се разширява, като се разпростира върху някои от специфичните случаи на освобождаване от облагане по чл. 24, ал. 2 от ЗДДФЛ, приложими за лицата, работещи по трудови правоотношения. В облагаемия доход на лицата по договори за управление и контрол не следва да се включват социалните придобивки, обложени по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), социалните придобивки в натура, освободени от облагане с данък върху разходите по реда на ЗКПО, а именно – ваучери за храна, получени в размер и по реда на ЗКПО; направените от работодателя социални разходи до 60 лв. месечно за всяко осигурено лице за вноски/премии за допълнително доброволно осигуряване, доброволно здравно осигуряване и/или застраховка “Живот”, отчетени от предприятията и търговските представителства, независимо дали извършват стопанска дейност, транспортно обслужване от местоживеене до месторабота; еднократните парични помощи за лечение за сметка на социалните разходи, както и стойността на еднократните парични помощи за сметка на социалните разходи при: раждане на дете, сключване на граждански брак или смърт на член от семейството общо в размер на 2400 лв.
Други прдобивки, освободени от облагане при трудовите договори, обаче се облагат с данък по ЗДДФЛ, дори когато са изрично уговорени по договор за управление и контрол. Причината за това е, че, както бе спомената по-горе, подобни придобивки не се полагат по силата на закона за управителя, назначен по договор за управление и контрол. Това не означава, че същите не могат да бъдат уговорени. При настъпване на определени обстоятелства лицето ги получава на основание сключен договор, а не на основание КТ. Така например от облагаемия доход са изключени обезщетенията, които се полагат на работниците и служителите по чл. 200 от КТ – за вреди от трудова злополука или професионална болест, както и обезщетенията по чл. 222, ал. 2 от КТ – при прекратяване на трудовото правоотношение поради болест или по чл. 222, ал. 3 от КТ – при пенсиониране на работника или служителя. При договорите за управление и контрол обаче не се прилагат разпоредбите на КТ и по тази причина дори в договора да са предвидени с различни клаузи обезщетения за изпълнителя от такъв характер, то при изплащането им тези доходи няма да бъдат изключени от облагаемия доход на лицето, тъй като не се полагат на основание посочените разпоредби от КТ на основание уговореното между страните по договора.
Доходите от договори за управление и контрол се облагат авансово аналогично на доходите на лица по трудово правоотношение. По принцип данъчните облекчения се ползват годишно. Само за лица по трудови правоотношения съществува изключение – три от данъчните облекчения (за намалена работоспособност, за лични вноски по договори за доброволно осигуряване или животозастраховане) могат да се ползват и при авансово облагане. Т.е. при авансовото облагане на доходи от договори за управление и контрол на предприятия могат да се вземат предвид данъчните облекчения за намалена работоспособност в размер на 660 лв. месечно, както и данъчните облекчения за лични премии по договори за доброволно осигуряване или животозастраховане в размер на 10 на сто от облагаемия доход, получен през съответния месец, намален със задължителните лични социални и здравни осигуровки на лицето. Облекчението за лични премии по договори за доброволно осигуряване или животозастраховане може да се ползва при авансово облагане само ако вноските са удържани от възнаграждението на лицето и преведени от работодателя. Ако лицето по договор за управление и контрол внася само дължимите вноски, то може да ползва правото си на данъчно облекчение единствено чрез подаване на годишна данъчна декларация.
Авансовото удържане на данъка не се документира със сметка за изплатени суми и служебна бележка по реда на чл. 45, ал. 4 от ЗДДФЛ, а еднократно през годината със служебната бележка по чл. 45, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от ЗДДФЛ, която се издава на лицата по трудово правоотношение. Тази служебна бележка се издава при поискване от лицето от възложителя (работодателя), който е такъв към 31 декември на данъчната година по основното трудово правоотношение, издава се не по-късно от 31 януари на следващата година. В служебната бележка се включва и данъкът, удържан или възстановен на изпълнителя по договор за управление и контрол при определяне на годишния размер на данъка. Служебна бележка по чл. 45, ал. 2, т. 1 от ЗДДФЛ се издава на лице по договор за управление и контрол от платеца на дохода в следните случаи:
- правоотношението е прекратено през течение на годината;
- платецът на дохода не е работодател по основното трудово правоотношение към 31 декември на данъчната година – това обстоятелство се установява с писмена декларация;
- доходът е от правоотношение по § 1, т. 26, б. “и” от ДР на ЗДДФЛ.
Възложителят по договор за управление и контрол се приема за работодател за целите на ЗДДФЛ и съответно има задължение да определи дължимия годишен данък до 31 януари на следващата данъчна година.
Лицата по договори за управление и контрол ще могат да ползват правото си за всички данъчни облекчения чрез работодателя, ако са му представили необходимите за това документи в срок до 31 декември на текущата година и ако вноските за доброволно осигуряване/животозастраховане, както и даренията са в полза на лицата, посочени в чл. 22 от ЗДДФЛ (т.е. бюджетни организации, лечебни заведения, детски ясли, детски градини, училища, висши училища или академии и др.), са направени чрез него, като са удържани от възнаграждението на лицето.
Размерът на дължимия данък се определя, като месечната данъчна основа се умножи по данъчната ставка 10 на сто. Данъкът се удържа от възложителя/работодателя при окончателното изплащане на облагаемия доход, начислен за съответния месец (чл. 42, ал. 4 и ал. 5 от ЗДДФЛ).
Когато през съответния месец са направени само частични плащания за този или за друг месец, работодателят внася данък, определен върху брутния размер на сумата от частичните плащания. Внесеният данък не се удържа частично, а се приспада от удържания вече данък при окончателното плащане за месеца.
Данъкът се удържа по чл. 42 от ЗДДФЛ и се внася от платеца на дохода до 25-о число на месеца, следваща месеца, през който е удържан или през който са направени частичните плащания в случаите по чл. 42, ал. 6 от ЗДДФЛ.
Когато се установи, че е надвнесен данък, работодателят може да го възстанови на лицата по договор за управление и контрол до 31 януари на следващата година. Това обстоятелство се регламентира от разпоредбата на чл. 49, ал. 6 от ЗДДФЛ.

   4. Как протича държавното обществено осигуряване на управителя по договор за управление и контрол на предприятие
Управителите, прокуристите и контрольорите на търговски дружества и на едноличните търговци, синдиците и ликвидаторите, членовете на управителните, надзорните и контролните съвети на търговските дружества, както и лицата, работещи по договори за управление на неперсонифицираните дружества, са задължително осигурени за общо заболяване и майчинство, инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт, трудова злополука и професионална болест, т.е. за всички осигурени социални рискове.
Осигурителните вноски за изпълнителите по договори за управление и контрол се дължат върху получените, включително начислените и неизплатени, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по чл. 6, ал. 2, т. 3 от КСО. За лицата, за които не е определен минимален осигурителен доход – минималната месечна работна заплата за страната и не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход. Осигурителните вноски за тези лица се разпределят между осигурителите – предприятията, и осигурените – управителите на контрольорите.
За осигурителен стаж се зачита времето, за което за изпълнителите по договори за управление и контрол на предприятия са внесени или дължими осигурителни вноски върху не по-малко от минималния осигурителен доход според основните икономически дейности и квалификационни групи професии.
При търговските дружества, ако възнаграждение не е получавано, а управителят е и съдружник в дружеството, или ако става думи за ЕООД – негов едноличен собственик, той следва да се осигурява за своя сметка като самоосигуряващо се лице по реда на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО. В тези случаи достатъчно условие, за да възникне задължението за осигуряване, е упражняването на трудова дейност.
Съгласно чл. 1, ал. 5 от Наредбата за елементите на възнаграждението и доходите, върху които се правят осигурителни вноски, осигурителните вноски за лицата, работещи по договори за управление и контрол на търговски дружества, едноличните търговци, неперсонифицираните дружества, както и за синдиците и ликвидаторите се внасят върху полученото, начисленото, но неизплатено или неначислено възнаграждение, но върху не по-малко от минималния месечен осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя. Когато лицето не е работило през целия месец по договор за управление и контрол, минималният месечен осигурителен доход се определя пропорционално на дните, през които е работило, и дните по чл. 40, ал. 5 от КСО през месеца. Това са първите три дни от отпуска за временна неработоспособност.
Осигурителните вноски се изчисляват и внасят върху сумите, изплатени или начислени и неизплатени за сметка на средствата за социални разходи пряко, постоянно или периодично на лицата по чл. 4, ал. 1 от КСО в пари или в натура.
Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени за сметка на социалните разходи за издръжка на столове (включително за поевтиняване на храната в тях.), на здравни и лечебни заведения, детски заведения, почивни бази, поддържане на културни потребности на работниците и служителите, вноски за допълнително доброволно пенсионно осигуряване, доброволно здравно осигуряване и доброволно осигуряване за безработица и професионална квалификация, както и върху еднократните помощи в пари или натура, изплатени на работниците и служителите за лекарства, при продължително боледуване, за раждане, при смърт на член от семейството или при други случайно настъпили събития.
Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени под формата на ваучер за храна на работници и служители, включително на лицата, работещи по договори за управление, при условията на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО.
Сумите за социални разходи, върху които са внесени или дължими осигурителни вноски, не се включват при определяне на минималния месечен осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя.
Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху направените от работодателя разходи за застраховки, определени като задължителни с нормативен акт.
За лицата, работещи по трудови правоотношения и по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО, месечният осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя е не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на дъравното обществено осигуряване за съответната година. Възнагражденията, отнасящи се за положен труд за минало време, се разпределят за отработените дни, през които трудът е положен.

   5. Провеждане на здравното осигуряването на управителите и контрольорите
Здравноосигурителната вноска на управителя по договор за управление и контрол се определя по реда на чл. 29, ал. 3 от ЗЗО и се изчислява върху дохода, върху който се дължат вноски за държавното обществено осигуряване, определен съгласно КСО.
Вноската се внася от предприятието или ведомството и се разпределя между осигурителя и осигурения в съотношение за съответната година.
Осигурителните вноски за здравно осигуряване се внасят едновременно с осигурителните вноски за държавното обществено осгуряване.