Протоколи по чл. 117 за услуги, предоставени от онлайн платформа

Отговаря Милена КИРИЛОВА – юрист

   Въпрос: Дружество, регистрирано по чл. 97а от ЗДДС, се регистрира през декември на друго основание - чл. 100 от ЗДДС. Може ли протоколите по чл. 117 за услуги предоставени от ФБ да се отразят в дневниците за декември, а не през ноември, когато са издадени инвойсите?

   Отговор: Общите правила за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга се съдържат в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Мястото на изпълнение е обусловено от получателя на съответната услуга - дали е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС са аналогични на разпоредбите на чл. 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО).
Според разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получателят е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение при доставка на услуга е там, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката на услуга е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги - когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от закона.
От изложената фактическата обстановка е видно, че българското дружество е получател на услуга, свързана с използването на ФБ, за което е издадена фактура от чуждестранно лице. На основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение на тази доставка е мястото, където получателят по доставката е установил независимата си икономическа дейност, т. е. на територията на страната при условие, че доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната. В този случай данъкът е изискуем от получателя по доставката съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.
На основание чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в качеството си на получател по доставката българското дружество регистрирано по чл. 97а от ЗДДС е длъжно да начисли данъка като издаде протокол съгласно чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 3 от ЗДДС не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем, като издаденият протокол следва да съдържа реквизитите, посочени в разпоредбата на чл. 117, ал. 2 от закона.
Тъй като към края на ноември месец дружеството е регистрирано на основание чл. 97а от ЗДДС, то няма право на приспадане на данъчен кредит по получената услуга на основание чл. 70, ал. 4 от ЗДДС, независимо дали покупната фактура ще се отрази в дневниците за следващия месец. В случая относно фактурата от ноември месец е ирелевантно, че от декември месец дружеството е регистрирано по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, защото това е различно правно основание за регистрация, което не променя статута на данъчно задълженото лице със задна дата, както и неговите права и задължения. Основанията за регистрация по чл. 97а и чл. 100 ЗДДС са различни и имат различни правни последици. При чл. 97а от ЗДДС данъчно задължено лице няма право на приспадане на данъчен кредит по получената услуга на основание чл. 70, ал. 4 от ЗДДС, а при регистрация по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице има право на приспадане на данъчен кредит по получени доставки на стоки и/или услуги. Ето защо смятаме, че отразяването на протокол по чл. 117 ЗДДС за покупна фактура, когато дружеството е било регистрирано по чл. 97а ЗДДС в следващия месец, когато то е вече регистрирано на основание на чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, за да се ползва ДК по нея, е незаконосъобразно.
Следователно, икономически по-изгодно за данъчно задълженото лице да се регистрира по общия ред, по избор на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, би било, когато то има значителен обем покупки. Така за данъчно задълженото лице ще възниква право на приспадане на данъчен кредит за направените покупки, което при регистрацията по реда на чл. 97а, чл. 99, чл. 100, ал. 2 и чл. 156 от ЗДДС не е налице.
Разглеждайки общите хипотези на закона за пълнота на отговора следва да посочим и разпоредбата на чл. 74, ал. 3 от ЗДДС. Съгласно нейния диспозитив регистрираното на основание на чл. 96, 97, чл. 100, ал. 1, чл. 102, 132 или 132а от ЗДДС лице има право на приспадане на данъчен кредит и за получените услуги преди датата на регистрацията му по този закон, когато са налице едновременно следните условия:
1. услугите са пряко свързани с регистрацията на лицето по реда на Търговския закон;
2. услугите са получени не по-рано от един месец преди регистрацията на лицето по Търговския закон;
3. лицето е подало заявление за регистрация по този закон в 30-дневен срок от вписването му в регистъра по чл. 82 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс;
4. за получените услуги лицето притежава фактура по чл. 71, т. 1;
5. доставчикът на услугата е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази дата.
В конкретния казус разпоредбата относно правото на приспадане на данъчен кредит за налични активи и получени услуги преди датата на регистрация по чл. 74, ал. 3 от ЗДДС е неприложима, тъй като не изпълнявате визираните в нея изисквания.
Полезни в тази връзка биха били писма на НАП с Изх. № 96-00-100/2018 г. на Дирекция ОДОП Пловдив и с Изх. № 20-00-149/11.06.2018 г.