РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
№ М-24-36-14 от 03.11.2022 г. ОТНОСНО: Данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на доставки на стоки, транспортът на които започва на територията на трета страна

НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

   В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № …………… г. е заведено Ваше запитване, препратено по компетентност от дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ ……, в което е изложена следната фактическа обстановка:
Дружество се занимава с онлайн продажби в областта на „дропшипинга“, без стоките да се доставят до територията на Република България. При направена поръчка от клиент на платформата Etsy по профила на дружеството се приема поръчката и след това се поръчва стоката от платформата доставчик Aliexpress.
Дружеството има и собствен онлайн магазин и подава одиторски файл за продажбите всеки месец.
С цел доизясняване на фактическата обстановка на дружеството са зададени уточняващи въпроси, като от допълнително предоставената информация е уточнено, че:
- оформянето на заявката към Aliexpress става от профила на дружеството в платформата, като данъчно задължено лице. За адрес на получаване на стоката дружеството посочва адреса на физическото лице, краен получател на стоката;
- транспортът на стоките и митническото оформяне се организират от доставчика от Китай. Данъкът по вноса е включен в поръчката на стоката. Дружеството заплаща на китайското дружество стоката, транспорта, такси за доставката и начисления данък върху добавената стойност по ставката на държавата на вноса, въз основа на издадената от доставчика фактура. Допълнително в телефонен разговор е уточнено, че стоката се внася/оформя се митническата декларация за вноса на стоката в държавата членка, в която приключва транспортът на стоката до крайния получател – данъчно незадълженото лице;
- продажбите, които осъществява дружеството, се документират съгласно справка от платформата Etsy (която се предоставя от платформата месечно). Платформата Etsy е само посредник, тя не удържа данък върху добавената стойност. Дружеството отчислява данъка върху добавената стойност от крайната продажна цена, съгласно ставката, като например за Германия - при крайна продажна цена 20 евро, дружеството отчислява 16,81 евро данъчна основа и 3,19 евро данък върху добавената стойност.
Допълнително в телефонен разговор е уточнено, че при направена поръчка на стока чрез платформата Etsy от данъчно незадължени лица от Европейския съюз, която се транспортира от Китай до съответната държава членка, където е установено данъчно незадълженото лице, дружеството начислява данък върху добавената стойност по ставката на държавата членка, където приключва транспортът и декларира този данък чрез тримесечната справка-декларация за прилагането на специален режим в Съюза.
- дружеството осъществява и други доставки на стоки, които се транспортират от страната и са предназначени за данъчно незадължени лица от други държави членки, за които са налице условията за вътреобщностни дистанционни продажби, за които прилага специален режим в Съюза;
- дружеството няма регистрация за специален режим за дистанционни продажби на стоки, внасяни от трети страни или територии (специален режим Внос), т.к. счита, че попада в изключенията.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте по същество следните въпроси:
1. Как следва да се отразят доставките на дружеството, свързани с „дропшипинга“, в дневника за продажби и справка-декларацията по ЗДДС, когато клиентите са физически лица извън Европейския съюз и стоките се изпращат от територията на Китай до съответното физическо лице в Съединените американски щати? В тези случаи приложим ли е чл. 69 от ЗДДС?
2. Дължимият за извършваните от дружеството доставки данък върху добавената стойност е начислен от дружеството като е приложена ставката на данъка в държавата членка, където приключва транспортът на стоките, още при оформянето на поръчката в Aliexpress. При направената поръчка от клиента (физическо лице от Европейския съюз) в платформата Etsy, дружеството начислява данък върху добавената стойност и го събира от физическото лице получател, тъй като е регистрирано за прилагане на режим в Съюза. Следва ли дружеството да отрази начисления за доставката данък върху добавената стойност в справка-декларацията за прилагане на режим в Съюза само за маржа?
3. Ако дружеството има месец без нито една продажба от собствения си онлайн магазин, задължено ли е да подава одиторски файл с нулев резултат? Посочено е, че при опит за изготвяне на такъв файл системата не го приема.
4. Задължено ли е дружеството да изготвя одиторски файл, след като плащанията от клиенти са само с карти - мастъркард, пей пал и пейсера акаунти?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище по поставените от Вас въпроси:
По първи въпрос:
В случай че стоката не е въведена на територията на Европейския съюз, а се транспортира от трета страна или територия до трета страна или територия, получената от дружеството доставка, както и извършената последваща доставка от него ще бъдат извън обхвата на ЗДДС. Данъчното третиране на тези доставки би било съобразно законодателство на съответната трета страна или територия.
Съгласно разпоредбата на чл. 121, ал. 2 от ЗДДС документация и отчетност се води и за доставките с място на изпълнение извън територията на страната.
Съгласно чл. 111а, ал. 3 от ЗДДС документирането на доставка на стоки или услуги с място на изпълнение на територията на трета страна или територия се извършва по реда на тази глава, когато доставчикът е установил независимата си икономическа дейност на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната, от който е извършена доставката, или при липса на такова установяване или на такъв обект - има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията на страната. Съгласно чл. 113, ал. 3, т. 1 от ЗДДС фактура може да не се издава за доставки, по които получателят е данъчно незадължено физическо лице. В случай че за извършваните от дружеството доставки на стоки с място на изпълнение извън територията на страната същото ще издава фактури/известия, то на основание чл. 79, ал. 2, т. 4 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) във фактурата/известието като основание за неначисляване на данък се вписва съответната разпоредба на закона, в случая чл. 86, ал. 3 от ЗДДС.
Издадените документи във връзка с извършваните от дружеството доставки следва да намерят отражение в дневника за продажби по чл. 124, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, като се посочи данъчната основа на доставките в клетка 23 на дневника за продажбите „ДО на доставките по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“.
По отношение на право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност за получените от дружеството доставки на стоки и/или услуги, свързани с извършваните от него доставки на стоки с място на изпълнение извън територията на страната, следва да се има предвид следното:
Правото на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС възниква и се упражнява по общите правила на чл. 69, при ограниченията на чл. 70, и при условията на чл. 71 от закона. На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, регистрираното лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки. Правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта или безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето, по силата на чл. 70, ал. 1, т. 1 и 2 от ЗДДС.
С оглед на гореизложеното, правото на приспадане на данъчен кредит е в пряка зависимост от извършваните от лицето доставки, за които се използват получените стоки и услуги. Съгласно чл. 69, ал. 2, т. 1 от ЗДДС за целите на ал. 1 на същата разпоредба за облагаеми доставки се смятат и доставките в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната. В този смисъл доколкото извършваните от дружеството доставки са с място на изпълнение извън територията на страната, но биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната, то за начисления данък върху добавената стойност за получените доставки на стоки и/или услуги ще е налице право на приспадане на данъчен кредит при ограниченията на чл. 70, и при условията на чл. 71 от закона.
По втори въпрос:
Доколкото в запитването е посочено, че транспортът на стоките се организира от китайското дружество, както и че същото заплаща и данъка върху добавената стойност по вноса на стоките на територията на държавата членка, където приключва транспортът им и в тази връзка в издадената от китайското дружество фактура за доставката на стоки, по която Вашето дружество е получател, се включва стойността на стоката, услугата по транспорта й и платеният данък върху добавената стойност по вноса в държавата членка, където приключва транспортът на стоките, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 17, ал. 5, изр. първо от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока от вносителя, определен като платец на данъка върху добавената стойност, за която изпращането или транспортът на стоката започва от територията на трета страна или територия, е на територията на държавата членка на вноса на стоката. Мястото на изпълнение на последващата доставка е на територията на държавата членка на вноса на стоката. В тази връзка, доколкото данъкът върху добавената стойност за осъществения внос на стоките вече е заплатен от китайското дружество, мястото на изпълнение на доставката, по която същото е доставчик, а Вашето дружество е получател, ще е на територията на държавата членка на вноса на стоките (съответната държава членка, където приключва транспортът на стоките).
Мястото на изпълнение на последващата доставка (с доставчик - дружеството и получател - данъчно незадълженото лице) на основание чл. 17, ал. 1, изр. второ от ЗДДС, доколкото същата е без транспорт, е на територията на държавата членка на вноса на стоките, и има характер на вътрешна доставка, съответно за нея следва да бъде приложено данъчното законодателство на тази държава членка. В тази връзка и с оглед задължение за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност в тази държава членка, Вашето дружество следва да се съобрази с нейното данъчно законодателство.
Вашето дружество не следва да отразява горепосочената доставка в справка-декларацията за прилагане на специален режим в Съюза по чл. 159, ал. 4 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г., доколкото тази доставка не е вътреобщностна дистанционна продажба на стоки по смисъла на чл. 14, ал. 1 от ЗДДС, в сила от 01.07.2021 г.
Съгласно разпоредбата на чл. 121, ал. 2 от ЗДДС документация и отчетност се води и за доставките с място на изпълнение извън територията на страната.
Съгласно чл. 79, ал. 3, т. 1 от ППЗДДС доставката с място на изпълнение на територията на друга държава членка на стоки от данъчно задължено лице, установено на територията на страната, се документира по правилата на законодателството на тази друга държава членка.
Издадените документи във връзка с извършваните от дружеството доставки следва да намерят отражение в дневника за продажби по чл. 124, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, като се посочи данъчната основа на доставките в клетка 23 на дневника за продажбите „ДО на доставките по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“.
По трети и четвърти въпрос:
По отношение на зададените въпроси, касаещи задължението за изготвяне на одиторски файл и подаването му в НАП, в телефонен разговор допълнително е уточнено, че същите се отнасят за продажбите на стоки, извършени чрез собствения електронен магазин на дружеството, а не за продажбите, които извършва чрез онлайн платформата Etsy.
Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 17 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин (Наредба № Н-18/2006 г.) лице, което извършва продажби на стоки и/или услуги чрез електронен магазин, може да регистрира и отчита тези продажби вместо с фискален или системен бон чрез документ за регистриране на продажбата, който не е издаден от фискално устройство (ФУ) или интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (ИАСУТД), когато е извършено неприсъствено плащане с кредитна или дебитна карта и при условие че:
1. софтуерът/софтуерите за управление на продажбите, отговаря/т на изискванията по чл. 52с от Наредба № Н-18/2006 г. и
2. за продажбите, извършвани чрез електронния магазин, лицето приема неприсъствени плащания, извършвани с кредитна и дебитна карта.
Съгласно разпоредбата на чл. 52, ал. 2 от Наредба № Н-18/2006 г. лицето по чл. 3, ал. 17 от същата наредба е длъжно за всеки календарен месец да подава към НАП стандартизиран одиторски файл съгласно приложение № 38, съдържащ информация за направените в електронния магазин поръчки, по които са извършени доставки на стоки/услуги през месеца. Информацията се подава до 15-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнася.
Следователно, ако дружеството отговаря на изискванията на чл. 3, ал. 17 от Наредба № Н-18/2006 г. и е избрало да регистрира и отчита продажбите, заплатени неприсъствено с кредитна или дебитна карта, чрез документ за регистриране на продажбата, който не е издаден от ФУ или ИАСУТД, с реквизити, посочени в чл. 52о от Наредба № Н-18/2006г., то е задължено на основание чл. 52т, ал. 2 от същата наредба за всеки календарен месец да подава към НАП стандартизиран одиторски файл съгласно приложение № 38, съдържащ информация за направените в електронния магазин поръчки, по които са извършени доставки на стоки/услуги през месеца. Информацията се подава до 15-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнася.
В нормативната уредба няма изрична разпоредба, която да задължава лице по чл. 3, ал. 17 от Наредба № Н-18/2006 г. да подава стандартизиран одиторски файл за месец, в който не е извършило нито една доставка на стока/услуга чрез електронния си магазин. Ето защо, когато лице по чл. 3, ал. 17 от Наредба № Н-18/2006г. няма извършена нито една доставка на стока/услуга през месеца чрез електронния му магазин, то за този месец такъв файл не следва да бъде подаван.
В допълнение, Ви уведомявам, че от зам. изпълнителния директор на НАП е издадено становище с изх. № 20-00-106/05.08.2021 г., в което са разяснени редът и начинът за регистриране и отчитане по чл. 118 от ЗДДС и Наредба № Н-18/2006 г. на вътреобщностните дистанционни продажби на стоки по смисъла на чл. 14, ал. 1 от ЗДДС, извършвани от задължени лица. Цитираното становище можете да намерите и в регистъра на писмените запитвания „Въпроси и отговори“ на интернет страницата на НАП – www.nap.bg.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. Съвкупната преценка на събраните доказателства е от компетентността на органа по приходите при осъществяване на ревизионно производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Същият, на основание чл. 4 от ДОПК, осъществява производството самостоятелно и независимо в рамките на своите функционални компетентности, съобразявайки всички относими факти и обстоятелства.

   Зам. изпълнителен директор на НАП: (Милена Кръстанова)