Данъчно третиране на услуги за отдаване под наем на апартамент - съпружеска съсобственост

Отговаря Лиляна ПАНЕВА - данъчен консултант

   Въпрос: Физическо лице отдава апартамент под наем чрез Booking и Airbnb. Какви са данъчните и осигурителните задължения на физическото лице (по ЗДДФЛ като доход от наем и по ЗМДТ с патентен данък)? Кой трябва да декларира задълженията, апартаментът е на името на съпруга (придобит по време на сключен брак)? Какви документи се изискват от Booking и Airbnb?

   Отговор: Съгласно информацията от запитването физическо лице извършва услуги за отдаване под наем на апартамент - съпружеска съсобственост (СИО), като за намиране на клиенти ползва услугите на чуждестранни агенции (Booking и Airbnb). Предвид това, че отдаваният под наем недвижим имот е придобит в режим на СИО, преди да отговорим на поставените въпроси, считаме за необходимо да поясним, че данъчните задължения, които възникват във връзка с коментираната дейност, се отнасят и за двамата съпрузи. Това произтича от факта, че съгласно разпоредбите на Семейния кодекс въпросният имот е бездялова вещ и принадлежи общо на двамата съпрузи при равни дялове, като съпрузите имат равни права на владение, ползване, разпореждане и управление върху общите вещи и права върху вещи (чл. 19 и чл. 22 от Семейния кодекс). На това основание доходът от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество - СИО, следва да се раздели поравно между двамата съпрузи, освен ако със съдебен акт не е предвидено друго. Това означава, че в общия случай за двамата съпрузи възникват и еднакви данъчни задължения, независимо от това на името на кой от тях се води имотът.

   При посочените обстоятелства въпросното физическо лице и неговата съпруга извършват доставки на услуги за отдаване под наем на недвижим имот срещу възнаграждение. За намиране на клиенти използват платформи на чуждестранни агенции, при което получават доставки на посреднически услуги. При това съобразно конкретните обстоятелства за тях възникват данъчни задължения по ЗДДФЛ или ЗМДТ и по ЗДДС. Предвид фактологичните обстоятелства, изложени в запитването, те са, както следва:
По ЗДДС: Отдаването под наем на недвижим имот представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, а съгласно чл. 3, ал. 1 от закона физическите лица, които получават редовно възнаграждение за предоставяне на наемни услуги, са данъчно задължени лица за целите на облагането с ДДС. В запитването не е дадена информация дали във връзка с други дейности някой от съпрузите има регистрация по ЗДДС. Тъй като това е от значение за техните задължения (в т.ч. и подоходни), в отговора си приемаме, че те не са регистрирани по никой от видовете регистрации, предвидени в този закон, (освен евентуална регистрация по чл. 99 или чл. 100, ал. 1 за вътреобщностно придобиване, която в случая не е от значение).
При коментираните обстоятелства за целите на ЗДДС за данъчно задължените лица възникват задължения в качеството им на доставчици на наемни услуги и в качеството им на получатели на посреднически услуги от страна на агенциите, чрез които намират клиенти. Редът за облагане на доставките и задълженията по ЗДДС, които възникват при това, зависят от местоизпълнението и облагаемостта на извършваните доставки.

   От страна на физическите лица в случая се извършват доставки с недвижим имот, находящ се на територията на страната, и по силата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС местоизпълнението на доставките на наемните услуги е на тази територия. Условията, при които доставките, свързани със сграда или част от нея (какъвто е случаят) не са облагаеми, са определени с чл. 45 от закона. На основание чл. 45, ал. 6 от него, при отдаването под наем на апартаменти, стаи, хотели, мотели и др. под. помещения, възникват облагаеми доставки. Те формират облагаем оборот за целите на задължителната регистрация по чл. 96 от ЗДДС и при достигането на нормативно определения за целта размер на облагаемия оборот от 50 000 лв., формиран за срок от 12 или по-малко последователни текущи месеци, съответните данъчно задължени лица, следва да се регистрират по общ ред.

   Внимание: Ако някое от физическите лица – съпрузи, е регистриран като ЕТ, следва да има предвид, че облагаемият оборот от наемните доставки се събира с този, формиран пре дейността му като търговец.
Междувременно независимо от достигнатия облагаем оборот в случая за данъчно задължените лица възниква задължение за регистрация по чл. 97а от ЗДДС, тъй като при коментираните обстоятелства за тях е налице хипотезата на чл. 82, ал. 2, т. 3 от закона. В съответствие с нея, когато доставчик на облагаема доставка на услуга с местоизпълнение на територията на страната е данъчно задължено лице, което не е установено на тази територия, и получател на доставката е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, данъкът е изискуем от последния. В случая лицата получават доставки на облагаеми посреднически услуги от доставчик (агенциите), който не е установен на територията на страната. В такива случаи по силата на чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС те подлежат на специална регистрация и си самоначисляват данък за получените доставки.
Тази регистрация трябва да се направи не по-късно от 7 дни преди датата, на която наемодателят получи първата посредническа услуга от чуждестранния доставчик (Booking или Airbnb), т.е. тя трябва да е направена преди започване на дейността по отдаване под наем.
Съобразно договорения ред за отчитане на дължимите суми за посредничеството агенциите издават на лицата фактури без начислен данък, в които като основание за това е включен текст Reversed Chdrge, т.е. „обратно начисляване”, което означава, че данъкът се дължи от получателя на доставката. Данъкът по всяка фактура се начислява с протокол по чл. 117, ал. 2 от закона и се посочва в дневника за продажбите на данъчно задълженото лице. Предвид чл. 113, ал. 3 от ППЗДДС лицата, регистрирани по чл. 97а от закона, може да не водят дневник за покупките. Справката декларация по закона се подава ежемесечно.

   Когато с агенцията е договорено тя да фактурира посредническите си услуги на по-голям период от време- например ежемесечно, данъкът се начислява с протокол за съответния данъчен период, който същи е едномесечен. Той се начислява върху данъчна основа, представляваща сумата на комисионата, с данъчна ставка е 20%. С нея се облагат само комисионите, които се дължат на Booking или Airbnb за посредническата услуга по намиране на наемател (клиент). До формирането на облагаем оборот за задължителна регистрация и регистрация по общ ред ДДС върху възнаграждението за наемната услуга не се начислява. При регистрация на чл. 97а не е налице право на приспадане на данъчен кредит за заплащаните от наемодателя и свързани с отдаването под наем стоки и услуги (например консумативи, свързани с настаняването, услуги по почистване и т.н.). Това може да се избегне само ако независимо от достигнатия оборот данъчно задълженото лице се регистрира по общ ред доброволно по чл. 100 ЗДДС. При регистрацията по общ ред за доставката на услугата за настаняване ще е приложима 9% данъчна ставка за настаняване в категоризиран апартамент за гости или от 20% при настаняване в некатегоризиран обект. И при двете хипотези за наемодателя ще е налице право на приспадане на данъка, начислен на наемодателя при получаването на стоки и услуги, свързани с отдаването на имота под наем.

   По ЗДДФЛ или ЗМДТ
Предоставянето на апартаменти под наем чрез посреднически платформи обикновено е свързано с краткосрочното им отдаване на физически лица или на служители на юридически лица.
Доходите от краткосрочно отдаване под наем се облагат с данък общ доход по реда на ЗДДФЛ или на ЗМДТ в зависимост от това каква е целта на лицата, наемащи имотът. Според НАП първият въпрос, на който се търси отговор в тази връзка, е дали при дадени конкретни обстоятелства се предлага туристическа услуга или не, т.е. дали имотът се наема за краткосрочен престой от лица, отговарящи на понятието „турист“ по смисъла на Закона за туризма (ЗТ) или не. Обекти, приемани като туристически, са изброени в чл.3, ал. 2 от ЗТ, като в обхвата им попадат семейни хотели, хостели, пансиони, почивни станции, къщи за гости, стаи за гости, апартаменти за гости, бунгала и къмпинги. В този смисъл, ако наематели на въпросния апартамент са такива лица, доставките, които възникват в случая, ще са доставки на туристически услуги. Следователно, ако апартаментът е категоризиран по ЗТ и се предоставя на туристи по смисъла на същия закон, при настаняването на такива лица се осъществява доставка на туристическа услуга.

   Доходите от такива услуги се облагат по реда на ЗДДФЛ или на ЗМДТ в зависимост от следните обстоятелства:
Съгласно чл. 14, ал. 4 от ЗДДФЛ, когато извършват дейност, посочена в приложение № 4 на ЗМДТ (предоставянето на услуги за настаняване е една от тях), доходите на физическите лица от тази дейност се облагат с патентен данък по реда на чл. 61з от ЗМДТ, освен ако:
- за предходната година те са осъществили облагаем оборот над 50 000 лв. или
- са регистрирани по ЗДДС (без тези регистрирани по чл. 99 и чл. 100, ал. 1 за вътреобщностно придобиване).
Когато дадено физическо лице, предоставя наемни услуги, които не попадат в обхвата на туристическите такива, доходите му от тази дейност се облагат по реда на ЗДДФЛ, т.е. те подлежат на авансов данък, който се декларира и внася до края на месеца, следващ дадено тримесечие (освен четвъртото) и годишно деклариране и отчитане. Декларациите за целта се подават по реда съответно на чл. 55, ал. 1 и чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ. Когато наемодателят не е търговец, доходът, получен от туристически услуги, се облага с 10% данък върху брутния размер на наема, намален с 10% нормативно признати разходи. Съгласно чл. 2, т. 3 от Търговския закон обаче не са търговци само лицата, извършващи хотелиерски услуги чрез предоставяне на стаи в обитаваните от тях жилища. Ако физическото лице не обитава имота (апартамент/къща), е възможно да се приеме, че трябва да се облага като търговец за получения доход от туристически услуги, въпреки че формално не е регистрирано като такъв. Това означава, че физическото лице следва да се облага по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, т.е. трябва да води счетоводство, да формира резултат, да декларира и плаща 15% данък върху печалбата от дейността си, така както са задължени едноличните търговци. Данъкът се дължи на годишна база с подаване на годишна данъчна декларация.
Осигурителни задължения: Доходите от наеми не са доходи от трудова дейност по смисъла на чл. 4 от Кодекса за социално осигуряване, поради което не участват при определяне на окончателния размер на осигурителния доход. Единствено в хипотезата на чл. 40, ал. 5 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) доходите от наеми се вземат предвид при годишното изравняване на осигурителния доход за здравно осигуряване.